Steuerrecht : Kurzfristige Einsätze, großer steuerlicher Effekt

Grenzüberschreitende Tätigkeiten von Unternehmen können im anderen Staat zu einer ertragsteuerlichen Betriebsstätte führen. Eine solche Betriebsstätte erlaubt dem anderen Staat einen anteiligen Zugriff auf die Besteuerung der Gewinne des Unternehmens, insoweit diese der Betriebsstätte zugerechnet werden können. 

Üblicherweise ist für die Begründung einer Betriebsstätte eine gewisser Grad an Ständigkeit notwendig. Für den Bestand einer festen Geschäftseinrichtungen iSd Art 5 Abs 1 des OECD-Musterabkommens stellt man diesbezüglich regelmäßig auf einen Zeitraum von sechs Monaten ab. Bei Bau-, Montage- oder Dienstleistungsbetriebsstätten ist die im Doppelbesteuerungsabkommen geregelte Frist (oft sechs oder zwölf Monate) entscheidungserheblich. Allerdings können auch kurzfristige sich wiederholende Tätigkeiten ebenfalls Betriebsstätten auslösen. Zu denken sei hier ganz besonders an Instandhaltungs-, Wartungs-, Servicearbeiten, IT-Support oder Beratungsleistungen. Ein aktuelles Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshof und eine Auskunft des Bundesministeriums für Finanzen (BMF) geben etwas Klarheit, wie bei solchen Tätigkeiten vorzugehen ist. 

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Im VwGH-Erkenntnis vom 26.11.2025 (Ra 2024/15/0036) hat sich das Höchstgericht mit einem deutschen Zahnarzt befasst, der über mehrere Jahre hinweg wöchentlich bzw zweiwöchentlich Insassen österreichischer Justizanstalten behandelt hat. Die Behandlungen dauerten jeweils nur wenige Stunden und es lag kein dauerhafter Zugang zu den Räumlichkeiten vor. 

Der VwGH kam dennoch zum Ergebnis, dass in diesem Fall eine Betriebsstätte in Österreich vorlag. Es war für das Gericht ausreichend, dass dem Zahnarzt die Räumlichkeiten nur zu bestimmten vertraglich vereinbarten kurzen Zeiträumen zur Verfügung standen, so wie das für die Zahnbehandlungen auftragsbezogen erforderlich war. Die Anwesenheitsdauer war hingegen nicht maßgeblich. Weiters stellten der Umstand, dass andere Personen die Räumlichkeiten in der Abwesenheit des Zahnarztes nutzen konnten und während der Behandlungen Wachpersonal anwesend war, keinen Ausschlussgrund für eine Betriebsstätte dar.

Wurde bisher davon ausgegangen, dass bei wiederkehrenden Tätigkeiten ein gewisses Mindestmaß an Präsenz notwendig sei, stellte der VwGH nun klar, dass bereits nur stundenweise, sich aber für einen längeren Zeitraum wiederholende Leistungen eine ausreichende Verfügungsmacht vermitteln. Entscheidungserheblich für den VwGH war, dass die Tätigkeit aufgrund eines langfristigen Rahmenvertrags durchgeführt wurde. Das Erkenntnis hat vor allem für wiederkehrende Leistungen wie Wartungs-, Service- und Instandhaltungsleistungen große Relevanz, wo vielfach langfristige Rahmenverträge abgeschlossen werden und die einzelnen Arbeitseinsätze nur kurz sind, sich aber regelmäßig wiederholen. 

In EAS 3460 hat sich das BMF mit wiederkehrenden Bahnbau- und Bahninstandsetzungsarbeiten an wechselnden Einsatzorten durch Subunternehmer befasst. Im Rahmen des Express Antwort Service (EAS) nimmt die internationale Abteilung des BMF zu Rechtsfragen des internationalen Steuerrechts Stellung. 

Das BMF stellt initial klar, dass Transportanlagen, wie zB Gleisanlagen oder Rohr- und Leitungssysteme einen ausreichenden örtlichen Bezug für eine Betriebsstätte darstellen können. Es sei dabei allerdings die dauerhafte Ausübung der Tätigkeit in oder an dieser Transportanlage erforderlich und im gegenständlichen Fall wäre eine solche Tätigkeit bezogen auf das gesamte Bahnnetz erforderlich gewesen. Werden die Arbeiten allerdings an wechselnden, in der Regel nicht zusammenhängenden Abschnitten des gesamten Bahnnetzes durch den Subunternehmer durchgeführt, seien diese Voraussetzungen nicht erfüllt. Dies gelte insbesondere dann, wenn Aufträge des Subunternehmers voneinander unabhängig, nur tageweise oder für relativ kurze Zeiträume, mit teilweise erheblichen Unterbrechungen zwischen den jeweiligen Arbeiten, vergeben werden. 

Die Durchführung mehrerer, voneinander unabhängiger Aufträge durch Subunternehmer sei zudem keine künstliche Vertragsaufspaltung. Eine wirtschaftlicher Zusammenhang sei bei einzelnen und voneinander unabhängigen Werkverträgen und Einzelbestellungen an wechselnden Teilen des gesamten Bahnnetzes nicht gegeben, wenn für den Subunternehmer kein zusammenhängendes Projekt vorliege. Arbeiten in ständig wechselnden Teilbereichen des Gleisnetzes seien außerdem nicht geografisch zusammenhängend, wenn sich das Einsatzgebiet über das gesamte Staatsgebiet erstrecke. Auch ein vom Generalunternehmer mit dem Kunden abgeschlossener Rahmenvertrag könne daran nichts ändern. Nachdem die einzelnen Arbeitseinsätze kurz waren und nicht zusammenzurechnen sind, liege somit keine Betriebsstätte vor.